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KlientInnen-Information
Ausgabe
Juni 2004
Inhaltsverzeichnis
Dem Antrag sind eine UnternehmerInnenbestätigung, die Originalrechnungen, diverse Listen, ausgefüllte Fragebögen und unterschiedliche Dokumentationen beizulegen und an die zuständige ausländische Finanzbehörde bis spätestens 30. Juni 2004 einzureichen.
- Erstattungsfähig
sind Mehrwertsteuern insbesondere in Rechnungen über: Aufenthalts- und Bewirtungskosten, Treibstoff, Konferenzen und Schulungen, Messen und Marketingaktivitäten, Telekommunikation, Güter- und Personentransport sowie Beratungskosten etc.
- Erstattungsmöglichkeiten nach Ländern
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Dienstleistungen
Luxemburg, Niederlande und Zypern erstatten die Mehrwertsteuer für alle Dienstleistungen, Litauen dagegen vergütet keine.
- Schulungen
Außer Irland und Island gewähren alle EU-Länder eine uneingeschränkte Mehrwertsteuervergütung.
- Bewirtungskosten
Uneingeschränkte Erstattung gewähren nur Spanien, Luxemburg, Frankreich, Polen, Ungarn und Zypern.
- Treibstoff
Während Deutschland, Estland, Großbritannien, Island, Luxemburg, Niederlande, Schweden, Schweiz, Spanien und Zypern volle Mehrwertsteuervergütung gewähren, gibt es in anderen Ländern Einschränkungen. Abschließend wird auf die einschlägigen Ausführungen in der KlientInnen-Information April 2003 verwiesen.
Die Senkung des Körperschaftsteuertarifes von bisher 34 % auf 25 % ab 2005 beflügelt die Fantasie für legales Steuersparen. Beträgt nämlich der höchste Steuersatz nach dem Einkommenssteuertarif nach wie vor 50 %, sinkt die gleichbleibende Steuerbelastung bei Vollausschüttung des Gewinnes aus der Ges.m.b.H. (nach Körperschaftsteuer und Kapitalertragssteuer) auf 43,75 %. Im Folgenden seien die Vor- und Nachteile der Ges.m.b.H. kurz zusammengefasst:
Vorteile
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Bei einer thesaurierenden Ges.m.b.H. ist die Steuerbelastung bereits ab einem Jahreseinkommen von rd. € 28.000,- günstiger als bei der Einkommenssteuer.
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Bei einer vollausschüttenden Ges.m.b.H. ist die Steuerbelastung ab einem Jahresgewinn von rd. € 135.000,- günstiger als bei der Einkommenssteuer.
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Bei GeschäftsführerInnenbezügen unterliegen der 13. und 14. Bezug einem festen Steuersatz, wenn ein Dienstverhältnis gegeben ist.
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Die Gruppenbesteuerung auch über die Grenze hinweg führt zu einer Gewinn- und Verlustverrechnung zwischen verflochtenen Gesellschaften.
Nachteile
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Die Steuervorteile hängen von der Nachhaltigkeit der Gewinne ab. Sinken die Gewinne unter die oben angeführten Grenzen, kann die Steuerbelastung unter Umständen höher sein als bei der Einkommenssteuer.
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Bei der Ges.m.b.H. gibt es keine Steuerbegünstigung (halber Steuersatz) für den nichtentnommenen Gewinn und die Übertragung stiller Reserven wird ab 2005 abgeschafft.
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Körperschaften unterliegen einer Mindest-Körperschaftsteuer, auch bei einem Verlust (GmbH € 1.750,- p.a.).
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Grundsätzlich gibt es bei Körperschaften keinen Verlustausgleich mit anderen Einkünften, wie bei der Einkommensteuer, es sei denn es kommt zu einer Gruppenbesteuerung.
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Bei wesentlicher Beteiligung der Gesellschafter-GeschäftsführerIn sind ihre Bezüge als Einkünfte aus selbstständiger Arbeit zu versteuern, bei denen es keinen festen Steuersatz gibt. Liegt kein Unternehmerwagnis vor, sind aber trotzdem Lohnnebenkosten (Dienstgeberbeitrag und Kommunalsteuer) abzuführen. (Siehe Artikel in dieser Ausgabe.)
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GeschäftsführerInnenbezüge unterliegen gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 GSVG der Pflichtversicherung (Kranken- und Pensionsversicherung) sofern die Gesellschaft Mitglied der Kammer der gewerblichen Wirtschaft ist.
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Für die Ges.m.b.H. bestehen strengere Bilanzierungsregeln und die Pflicht zur Einreichung des Jahresabschlusses beim Firmenbuch.
Zeitlicher Geltungsbereich
Der neue Körperschaftssteuertarif kommt erst ab dem Veranlagungszeitraum 2005 zur Anwendung. Bei vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr ist der bis 31. Dezember 2004 anfallende Gewinn noch mit dem alten Tarif (34 %) zu versteuern.
Ges.m.b.H.-Gründung
Eine Ges.m.b.H. kann auch von einer einzigen Person gegründet werden. Für die Einbringung von Einzelunternehmen in eine Ges.m.b.H. ist Artikel III UmgrStG anzuwenden. Die Einbringung kann mit steuerlicher Rückwirkung von 9 Monaten erfolgen.
Fehlende Steuerbegünstigungen für FreiberuflerInnen
Grundsätzlich bleiben FreiberuflerInnen bei der Neuordnung der Unternehmensbesteuerung auf der Strecke. Ihnen ist der halbe Steuersatz für den nichtentnommenen Gewinn verwehrt und die massive Tarifbegünstigung gilt nur für Körperschaften. Während RechtsanwältInnen, WirtschaftstreuhänderInnen und ZiviltechnikerInnen berufsrechtlich der Weg in die Ges.m.b.H. offen steht, können sich ÄrztInnen laut Ärztegesetz nur in der Rechtsform einer OEG vergesellschaften. Inwieweit ÄrztInnen die steuerlichen Vorteile einer Ges.m.b.H doch nützen können, sei im Folgenden aufgezeigt.
Ärzte-Ges.m.b.H.
- Berufsrecht
Da seit dem VfGH vom 1.3.1996.G 1279, 1280/95 eine Ordinationsgemeinschaft in Form einer Ertragsgemeinschaft auch als Außengesellschaft zulässig ist, steht - laut Meinung der Fachliteratur - der Führung derselben in der Rechtsform einer Ges.m.b.H., nichts entgegen. Sinnvoll wäre es, wenn im Ärztegesetz dies auch verankert würde.
- Steuerrecht
- Ertragsteuern
GeschäftsführerInnenbezüge sollten nur in jener Höhe ausbezahlt werden, soweit sie unter dem ab 2005 bei der Gewinnausschüttung der Ges.m.b.H. zur Anwendung gelangenden Steuersatz von 43,75 % (KÖST und KEST) liegen.
- Umsatzsteuer
Laut Umsatzsteuerprotokoll 2003 des BMF ist die unechte Befreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 19 UStG unabhängig von der Rechtsform anzuwenden, wenn die erbrachte Leistung als ärztliche Tätigkeit zu qualifizieren ist. Dies gilt demnach auch für die ÄrztInnen- Ges.m.b.H.
Ob es sich hiebei um Einkünfte aus Vermietung oder Gewerbebetrieb handelt, gibt es in der Verwaltung und Rechtsprechung unterschiedliche Auffassungen. Die wesentlichen Kriterien sind die Anzahl der Gästebetten und die von der VermieterIn erbrachten Dienstleistungen.
- Finanzverwaltung
- Bettenanzahl
Nach Rz 5435 Einkommensteuerrichtlinien liegen bei saisonaler Vermietung von mehr als 10 Fremdenbetten jedenfalls Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor.
- Dienstleistungen
Nach Rz 5438 Einkommensteuerrichtlinien besteht bei Vorliegen folgender Nebenleistungen ein Gewerbebetrieb: Verpflegung der Gäste, tägliche Wartung der Zimmer (Reinigung), Mitvermietung von Einrichtungsgegenständen, Zurverfügungstellung von Wäsche, Besteck, Geschirr und Wohnungseinrichtung.
Unschädlich dagegen sind: Müllabfuhr, Schneeräumung, Waschküche, Sauna, Bad, Heizung, Warmwasser, Lüften der Zimmer, gelegentliche Überwachungstätigkeit und Übernahme von Poststücken.
- Gewerbeordnung
Gemäß § 149 Z 8 Gewerbeordnung liegt kein gebundenes Gewerbe vor, wenn nicht mehr als 10 Fremdenbetten bereitgestellt werden und nur Frühstück, kleine Imbisse, nichtalkoholische Getränke und Flaschenbier sowie gebrannte Getränke nur als Beigabe zu diesen Getränken verabreicht werden.
- Rechtssprechung
Aufgrund mehrerer Erkenntnisse des VwGH ist die 10-Bettenanzahl nicht das entscheidende Kriterium. So entschied er in Fällen bei 4 Ferienwohnungen (18 Gästebetten) und sogar bei 15 Ferienwohnungen, dass ein Gewerbebetrieb nur dann gegeben ist, wenn die erbrachten Nebenleistungen das mit der Verwaltung der eigenen Liegenschaft üblicherweise verbundene Ausmaß an Verwaltungsarbeit überschritten wird. Eine Ferienwohnungsvermietung bei der z.B. keinerlei Verpflegung der Gäste und keine Wartung der Zimmer stattfindet, führt daher zu keinen Einkünften aus Gewerbebetrieb, sondern zu Einkünften aus Vermietung.
- Schlussfolgerung
Ob Einkünfte aus Vermietung oder Gewerbebetrieb vorliegen ist im Einzelfall zu prüfen. Für den Fiskus dürfte allerdings die 10-Fremdenbetten-Regel laut Einkommensteuerrichtlinien maßgebend sein. Nebenleistungen sind daraufhin zu beurteilen, ob sie über den Rahmen der gewöhnlichen Nutzungsüberlassung hinausgehen (z.B. Zimmerservice mit a la carte bestellten Speisen etc.) In Grenzfällen kann unter Umständen gegen die engere Auslegung des Fiskus Hilfe beim VwGH gefunden werden.
Finanzstrafrechtliche Folgen hatte die Verletzung der Offenlegungspflicht durch einen pauschalierten Landwirt, weil er der Ansicht war, dass die Einkünfte aus seiner Privatzimmervermietung mit der Pauschalierung abgegolten seien. (VwGH 27.2.2003,2003/15/0010).
- Kommunalsteuer und Dienstgeberbeitrag
Im Folgenden sei auf die letzte Rechtssprechung zu diesem Thema eingegangen: Die Bezüge stellen Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit dar und sind kommunalsteuer- und dienstgeberbeitragspflichtig, es sei denn es besteht ein Unternehmerwagnis. Die bloße Vereinbarung, dass die Entlohnung vom Erfolg der Ges.m.b.H. abhängig sei, bewirkt aber noch kein Unternehmerrisiko, wenn kontinuierlich Akontozahlungen erfolgen (VwGH 24.06.2003,2003/14/0016).
Auch eine GeschäftsführerIn, die bloß mittelbar beteiligt ist (sie hält 95 % der Anteile der Alleingesellschafterin), unterliegt mit ihren Bezügen bei fehlendem Unternehmerrisiko und Eingliederung in den Organismus des Unternehmens der erwähnten Steuerpflicht (VwGH 05.06.2003, 2003/15/ 0040).
Im folgenden Fall sah der VwGH E.17.12.2003,2001/ 13/0200 aber ein Unternehmerwagnis als gegeben:
Der mit 50 % beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer hat ausschließlich eine erfolgsabhängige Vergütung von 7 % der Betriebsleistung. Die monatlichen Akontozahlungen werden mit dem Jahresentgelt verrechnet und ein sich ergebender Mehrbetrag wird zurückgezahlt. Die Bezüge unterliegen demnach nicht der Kommunalsteuer und dem Dienstgeberbeitrag.
- Schlussfolgerung
Ein Unternehmerwagnis ist dann gegeben, wenn die Vereinbarung so gestaltet ist, dass die Bezugshöhe konkret aus dem Betriebsergebnis abgeleitet werden kann und diese Vereinbarung auch tatsächlich so gelebt wird.
- Umsatzsteuer
Entgegen der VwGH-Rechtsprechung galt bislang die wesentlich beteiligte Gesellschafter-GeschäftsführerIn aus Vereinfachungsgründen in Ausübung ihrer gesellschaftsrechtlichen Qualifikation im Sinne der Finanzverwaltung als NichtunternehmerIn. Ihre Bezüge waren daher nicht umsatzsteuerbar. Laut Protokoll über die Umsatzsteuertagung 2003 hat sich aber das BMF zur Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bekannt, wonach diese Gesellschafter-GeschäftsführerInnen als UnternehmerInnen anzusehen sind, wenn sie zu mehr als 50 % beteiligt sind oder über eine Sperrminorität verfügen. Allerdings wird der GeschäftsführerIn die Möglichkeit eingeräumt, sich wie bisher als NichtunternehmerIn behandeln zu lassen. Laut RZ 184 UStRL besteht ein Wahlrecht.
- Grundsatz
Zahlungen an berufsrechtlich befugte Personen (insbesondere WirtschaftstreuhänderInnen) sind in unbeschränkter Höhe Sonderausgaben, sofern sie nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig sind.
- Zurechnung
- Bei selbstständig Erwerbstätigen
Die Aufwendungen sind zur Gänze Betriebsausgaben.
- Bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
Liegt der Schwerpunkt bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, dann handelt es sich zur Gänze um Werbungskosten. Betrifft die Tätigkeit schwerpunktmäßig die Abfassung der Einkommenssteuererklärung, dann liegen zur Gänze Sonderausgaben vor.
- Bei Liebhaberei
Sind die Steuerberatungskosten grundsätzlich entweder als Betriebsausgaben oder Werbungskosten zu qualifizieren, dann sind sie als Sonderausgaben abzugsfähig.
- Bei Pauschalierungen (Neu)
Steuerberatungskosten sind nicht mit dem Betriebsausgabenpauschale abgegolten, sondern können als Sonderausgaben berücksichtigt werden (Rz 4116a und 4250 EStR 2000)
- Keine Sonderausgaben
sind Zahlungen an selbstständige und gewerbliche BuchhalterInnen, da sie nicht zur Steuerberatung befugt sind (Rz 564a Lohnsteuerrichtlinien 2002)
- Umsatzsteuer
Liegen die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug vor, kann dieser bei Betriebsausgaben/Werbungskosten geltend gemacht werden. Bei Sonderausgaben gibt es keinen Vorsteuerabzug.
Pauschale Wertberichtigungen zu Forderungen sind gemäß § 6 Z 2 a EStG nicht zulässig, selbst dann nicht, wenn diese auf Grund des kaufmännischen Vorsichtsprinzips handelsrechtlich geboten erscheinen. Dies gilt für Inlandsforderungen ab 1994 und für Auslandsforderungen ab 1996.
Der aus dem Wortlaut der Rz 2378 EStR 2000 - dass nämlich keine Bedenken bestehen Auslandsforderungen aus dem Titel eines politischen oder wirtschaftlichen Länderrisikos wertzuberichtigen - abgeleitete Schluss, es handle sich um die Möglichkeit einer Pauschalwertberichtigung, tritt das Einkommensteuerprotokoll 2002 entgegen. Darin wird klargestellt, dass eine derartige gruppenweise Wertberichtigung nur dann gestattet ist, wenn hinsichtlich der Einbringlichkeit tatsächliche Bedenken bestehen (z.B. schlechte Zahlungsmoral, fehlende Sicherheiten etc.). Letztlich handelt es sich auch in diesem Fall um eine Einzelwertberichtigung.
Publizierte Länderratings rechtfertigen für sich alleine demnach keine Wertberichtigung, es muss zusätzlich eine Konkretisierung der individuellen Schuldnerbonität hinzukommen. Wie aus dem aktuellen Länderrating von OKV Coface ersichtlich ist, besteht bei unseren Nachbarländern ein geringes Zahlungsausfall-Risiko. Die Stufe A ist durch geringes Risiko gekennzeichnet, die Stufen B bis D gelten als riskant.
| A1 |
Österreich, Großbritannien, Spanien |
| A2 |
Deutschland, Ungarn, Frankreich, Italien, Tschechien, Slowenien, Niederlande, Portugal |
| A3 |
Malta, Zypern, Estland |
| A4 |
Polen, Kroatien, Lettland, Litauen |
| B |
Rumänien, Bulgarien, Russland |
Branchenbezogen besteht das größte Exportrisiko in den östlichen Nachbarländern im Großhandel, im Textilbereich bzw. der Bekleidungsindustrie, relative Sicherheit dagegen im Einzelhandel.
Anstelle der bestehenden Branchenpauschalierungen für Gaststätten, Lebensmittelhandel, DrogistInnen, HandelsvertreterInnen, Künstler/SchriftstellerInnen und SportlerInnen ist eine einheitliche Branchenpauschalierung geplant, welche folgende Nachteile hat:
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Basis der pauschalierten Gewinne und Vorsteuern für die Jahre 2005 bis 2008 sind die Durchschnittswerte der Jahre 2001 bis 2003.
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Diese Durchschnittswerte erhöhen sich um je 5 % pro Jahr.
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Der Durchschnittsgewinn darf aber € 15.000,- p.a. nicht unterschreiten.
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Die tatsächlichen Einnahmen dürfen den Durchschnittswert der Jahre 2001 bis 2003 wie folgt nicht übersteigen:
2005 um nicht mehr als 25 %, 2006 um nicht mehr als 50 %, 2007 um nicht mehr als 75 %, 2008 um nicht mehr als 100 %.
In der KlientInnen-Information 2/2004 wurde über die günstigen steuerlichen Folgen des EuGH-Urteils "Seeling" für Österreich berichtet, aber eine zu erwartende Änderung bereits angekündigt. Diese erfolgte nun mit Wirkung ab 1. Mai 2004:
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Ausschluss vom Vorsteuerabzug eines Betriebsgebäudes für den nicht unternehmerisch genutzten Anteil.
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Keine Eigenverbrauchsbesteuerung für diesen Gebäudeanteil.
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Verlängerung des Berichtigungszeitraumes auf 19 Jahre (je 1/20 des Vorsteuerbetrages) für Gebäude, die nicht ausschließlich unternehmerischen Zwecken dienen und bei denen hinsichtlich des nicht unternehmerisch genutzten Teiles Vorsteuern geltend gemacht worden sind. In allen anderen Fällen bleibt es bei der 1/10 Berichtigung.
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Verlängerung der Aufbewahrungspflicht für Unterlagen von 10 auf 22 Jahre für Gebäude laut Pkt. 3.
Schlussfolgerung:
Mit dieser Novelle wurde die durch das EuGH-Urteil geschaffene Problematik einer Regelung zugeführt, welche im wesentlichen der bisher geltenden Rechtslage entspricht. Kein Vorsteuerabzug, kein Eigenverbrauch, aber Vorsteuerberichtigung bei Widmungsänderung.
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